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《农业类上市公司生物资产会计信息披露》文献综述
一、相关文献介绍
1.1国外研究状况
在制定和发展生物资产会计准则的问题上,世界上只有很少的国家己经制定了专门的农业活动会计准则,普遍认为,只有国际会计准则委员会和澳大利亚会计准则委员会制定了真正意义上的生物资产会计准则。
早在19世纪九十年代,国际会计准则委员会(IASC)开始考虑制定有关“农业”项目的国际会计准则。1999年国际会计准则委员会理事会对农业会计准则所做研究涉及的主要内容有:“准则范围的确定;生物资产和农产品会计核算;公允价值发生变化及其差额的会计处理;生物资产的披露规范”。'''2000年12月,IASC批准了《国际会计准则第41号——农业》,并于2001年2月22日正式公布,2003年1月1日正式施行,并鼓励符合条件的企业尽早釆用该准则。“本准则的目的是规范农业活动的会计处理、财务报表列报和披露。” ?1AS41将与农业活动相关的资产分为生物资产、农产品和收获后的农产品三类,对于收货后的农产品按照存货和其他相关准则进行处理,对生物资产按照公允价值进行计量,生物资产价值变动产生的利得和损失则计入当期损益。IAS41对生物资产的信息披露分为一般要求、生物资产公允价值不适用时的补充要求以及政府补助二部分,且鼓励企业对各组生物资产釆币定量说明方式加以披露,披露时要区分消耗性生物资产和生产性生物资产,或者成熟生物资产和未成熟生物资产。
澳大利亚会计准则委员会(AASB)在1998年8月颁布《“自生和再生资产”会计准则(AASB1037)》,第一次提出了的自生和再生资产的概念,并对其确认、计量、列报和披露做出规定。2003年5月,澳大利亚会计准则委员会又颁布了 AASB141 (Agriculture),取代了之前的AASB1037,要求于2005年初的第一个会计报告日开始实施,而且明确说明其遵循了 IAS41。AASB]41与AASB1037存在着以下区别:“AASB141适用于与农业活动相关的活的动物和植物,AASB141涉及AASB1037并没有涉及的与生物资产相关的政府补助的会计处理。”学者Deegan认为,AASB1037与AASB141 “理论重于实际运用,当地公司实际运用效果不理想,同时也背离了美国投资者的意愿。由于在这一领域,AASB1037先于国际准则发布,这与澳大利亚会计准则应与国际财务报告准则相协调的0标产生冲突。”
在IAS41发布之前,在美国、加拿大的会计准则体系中都存在较为接近的规定,例如美国农业财务准则委员会(FFSC)在1997年公布的《农业生产者财务指南(Financial Guidelines for Agriculture Producer )》、加拿大特许会计师协会(CICA) 1986年的《农业生产者会计与财务报告(Accounting andFinancial Reporting by Agricultural Producers )》。法国亦是早在 1986 年就开始在《会计总方案(The Plan Comptable General, PCG )》的框架下制定某些农业资产的准则。
尽管如此,西班牙学者Josep M. Argile认为“在许多国家,无论农业与经济发展的关系有多么重要,农业历来没有得到会计研究者、实务人员以及准则制定者的关注,现行会计准则没有很好的反映农业企业的特点以及农场主和投资者的信息需求。在IAS41发布之前没有任何有关生物资产的会计准则,所以生物资产的计价是困难的、也是有争议的。”在IAS41发布之后,新西兰财务报告准则委员会、相关会计师工会、南非注册会计师协会、新加坡财政部等国家和地区的会计准则制定机构也纷纷制定了自己的农业会计准贝IJ,他们在极大程度上与IAS41保持了一致。由此可见IAS41的发布,在农业会计准则制定方面具有里程碑的意义。
国外农业会计准则发展至今,在生物资产的会计计量方面,国际会计准则委员会和澳大利亚会计准则委员会主张以公允价值计量模式进行生物资产的会计核算和信息披露,并没有得到多数国家和地区的完全赞成。Simon Riley(2002)认为,“IAS41对经济周期长于一个会计期间而产生收益的生物资产所进行的农业活动有着显著影响,而对经济寿命短于一个会计期间的一年生作物,公允价值模式对其并不会产生很大程度上的影响。”另一方面,美国、加拿大、法国等国家都主张历史成本。因此,生物资产的计量属性问题在世界范围内依然存在着很多的不同意见和分岐。
1.2国内研究状况
在生物资产会计准则制定方面。1993年开始我国实施《企业会计准则》,并陆续制定和颁布其他具体准则,但是对生物资产会计准则的制定比较晚。AASB1037的颁布也引起我国学者对生物资产会计准则制定的集中关注。邓小洋(2002), “农业资产(Agrivulturai Assets )以及农业资产的变化己经超出了一般企业会计准则的范围”,“农业活动(Agricultuml Activity )的特殊性和多样性要求制订相对独立的会计准则”。张心灵、张玲玲(2004)认为,相对于社会经济发展的要求以及与国际惯例接轨的需求,我国目前涉及农业会计方面的制度是1993年颁布的农业行业会计制度己经远远滞后,我们亟需对生物资产会计制定若干规范制度和准则。在这种经济发展阶段中,我国2003年颁布的农业企业会计核算办法包含了生物资产和农产品部分。2006年在会计准则国际趋同的形势下,颁布了《企业会计准则第5号——生物资产》,于2007年1月1日开始实施,标志着生物资产会计准则正式成为我国会计准则体系的一部分。
在生物资产确认方面,众多学者普遍赞同生物资产的确认必须要满足资产确认的条件。孟全省(2002),认为“确认生物资产的标准是:第一,符合资产的定义;第二,能够可靠地计量。”张心灵、王平心等(2004)认为“生物资源能够作为一项资产加以确认,应当符合资产确认的条件,会计确认从理论上讲要同时满足四项标准,定义性、可计量性、相关性和可靠性,同时指出生物资产确认标准主要有两个方面,首先要符合资产的定义,同时要能够可靠的计量。”张国艳(2006年)认为由于原执行的《企业会计制度》不能完全涵盖农业这一特殊行业的会计规范,早期对生物资产会计的研究主要集中于生物资产的初始确认方面,同时少量关注到生物资产的再确认及会计信息质量要求。
对于生物资产的计量属性问题,谈论的比较多的在于是否采用公允价值计量生物资产,并且普遍认为公允价值是未来生物资产计量模式的发展趋势。陈金珍(2007年)认为生物资产初始计量应该按历史成本与公允价值计量混合模式进行,而在资产负债表日生物资产应采用公允价值计量才符合生物资产计量特征。朱炜、綦好东(2011年)认为,“不考虑公允价值计量生物资产在实践过程中的困难,就计量模式本身来讲,生物资产用公允价值计量比用历史成本计量能更好地反映生物资产增值的信息,提供的会计信息质量更高。”翟佳琪等(2011年)认为,“在会计准则国际趋同的大背景下,公允价值以其较强的相关性而日益成为生物资产计量首选的计量属性,它将取代历史成本成为我国生物资产主要的计量属性。”
对于生物资产分类,我国生物资产会计准则将生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产,不少学者认为这一分类存在一定的缺陷。刘卫华、朱秋秋(2010年)认为,“我国农业上市公司依现行准则将生物资产划分为生产性、消耗性和公益性三类,在信息披露上只是反映了企业持有生物资产的0的和用途,划分标准过于单一,忽略了生物资产最具典型的生命特征,无法真实而全面的反映生物资产的价值。” 俞丽蓉(2011年)认为应该将微生物资产纳入生物资产会计准则的规范范围以完善生物资产会计准则。
在生物资产信息披露问题上,存在两方面的研究。一是生物资产信息披露内容方面,在会计报表附注中,企业应当加大对生物资产和农产品公允价值信息的披露。信息披露主要包括两个部分:实物披露和价值披露。刘卫华(2011年)提出扩大准则确认生物资产的范围、对生物资产公允价值的相关信息要求强制性披露等观点。企业必须详细在报表附注中列明生物资产实物数量和金额变动的数额及其之所以变动的具体原因,而不是仅简单列示生物资产的期初数、增减数和期末数。二是生物资产信息披露程度问题,贾莉莉、高强(2008年)对生物资产有关信息进行了实证研究,检验结果认为披露充分的生物资产信息有助于提高企业价值。夏赛莲(2008年)以农业类上市公司为研究对象,对我国农业上市公司因会计舞弊行为导致的虚假会计信息披露进行较为全面的研究,认为农业上市公司虚假会计信息披露的原因主要有
会计信息不对称不透明、公司法人治理结构缺陷、注册会计师审计缺乏独立性、对经济犯罪惩罚力度过小、关联方交易等。
二、评价
世界各国对农业活动和农产品会计信息披露的研究相对于其他经济活动较为滞后,对生物资产的研究也就相应地出现较晚,主要是在对农业活动的会计研究过程中逐渐体现出来的。
国外19世纪90年代，国际会计准则委员会（IASC）开始考虑制定有关“农业”项目的国际会计准则。2002年12月，IASC批准《国际会计准则第41号—农业》。澳大利亚会计准则委员会(AASB)在1998年8月颁布《“自生和再生资产”会计准则(AASB1037)》。2003年5月,澳大利亚会计准则委员会又颁布了 AASB141。美国农业财务准则委员会(FFSC)在1997年公布的《农业生产者财务指南(Financial Guidelines for Agriculture Producer )》、加拿大特许会计师协会(CICA) 1986年的《农业生产者会计与财务报告(Accounting andFinancial Reporting by Agricultural Producers )》。法国亦是早在 1986 年就开始在《会计总方案(The Plan Comptable General, PCG )》的框架下制定某些农业资产的准则。
我国在1993年开始我国实施《企业会计准则》，但是对生物资产会计准则的制定比较晚。在2003年颁布了农业企业会计核算办法包含了生物资产和农产品。2006年在会计准则国际趋同的形势下,颁布了《企业会计准则第5号——生物资产》,于2007年1月1日开始实施,标志着生物资产会计准则正式成为我国会计准则体系的一部分。
合理完善的生物资产会计准则有助于企业对农产品的经济价值进行规范的确认、计量、披露,增加市场对农业活动及其相关产品的认可。生物资产会计信息披露为投资者了解生物资产的经济状况提供了途径,使生物资产的经济性接受更广泛的市场监督和检验,使农业企业可以和成熟工业企业在同一市场准则下进行比较竞争,增强农业企业的生存能力和竞争能力,促进农业产业化持续、稳定、健康发展。
参考文献
[1] 沈小南.国际会计准则委员会理事会华盛顿会议综述[J].会计研究,1999(6): 44-47
[2] 财政部计司.国际会计准则第41号一农业翻译稿[J].会计研究,2001(5): 55-56
[3] 财政部.企业会计准则2006[M].第1版.北京:经济科学出版社,2006.
[4] 财政部.企业会计准则应用指南2006[M].第1版.北京:中国财政经济出版社,2006.
[5] 财政部会计司.关于我囯上市公司2007年执行新会计准则情况的分析报告[J].会计研究.
[6] 刘卫华、朱秋秋.从农业上市公司信息披露谈生物资产准则的完善[J].中国乡镇企业会计,2010.01
[7] 《澳大利亚自生和再生资产会计准则简析》,财会通讯.综合,2004(7)
[8] 刘卫华、朱秋秋.从农业上市公司信息披露谈生物资产准则的完善[J].中囯乡镇企业会计,2010.01
[9] 邓小洋.会计信息披露的经济学思考[J].财经理论与实践(双月刊),1999.07
[10] Institute of Chartered Accountants in Australia.Differences Between AASB141 and AASB 1037[EB/OL].www.iasb.org, May 2st, 2005
[11] Sallmanns.My Biology Trip—An Overview of Biological Asset Valuation[J].Perspective Spring, 2005(10):12 ~ 14 []Risks of Enterprise Merger & Purchase and the Prevention
一、相关文献介绍
1.1国外研究状况
在制定和发展生物资产会计准则的问题上,世界上只有很少的国家己经制定了专门的农业活动会计准则,普遍认为,只有国际会计准则委员会和澳大利亚会计准则委员会制定了真正意义上的生物资产会计准则。
早在19世纪九十年代,国际会计准则委员会(IASC)开始考虑制定有关“农业”项目的国际会计准则。1999年国际会计准则委员会理事会对农业会计准则所做研究涉及的主要内容有:“准则范围的确定;生物资产和农产品会计核算;公允价值发生变化及其差额的会计处理;生物资产的披露规范”。'''2000年12月,IASC批准了《国际会计准则第41号——农业》,并于2001年2月22日正式公布,2003年1月1日正式施行,并鼓励符合条件的企业尽早釆用该准则。“本准则的目的是规范农业活动的会计处理、财务报表列报和披露。” ?1AS41将与农业活动相关的资产分为生物资产、农产品和收获后的农产品三类,对于收货后的农产品按照存货和其他相关准则进行处理,对生物资产按照公允价值进行计量,生物资产价值变动产生的利得和损失则计入当期损益。IAS41对生物资产的信息披露分为一般要求、生物资产公允价值不适用时的补充要求以及政府补助二部分,且鼓励企业对各组生物资产釆币定量说明方式加以披露,披露时要区分消耗性生物资产和生产性生物资产,或者成熟生物资产和未成熟生物资产。
澳大利亚会计准则委员会(AASB)在1998年8月颁布《“自生和再生资产”会计准则(AASB1037)》,第一次提出了的自生和再生资产的概念,并对其确认、计量、列报和披露做出规定。2003年5月,澳大利亚会计准则委员会又颁布了 AASB141 (Agriculture),取代了之前的AASB1037,要求于2005年初的第一个会计报告日开始实施,而且明确说明其遵循了 IAS41。AASB]41与AASB1037存在着以下区别:“AASB141适用于与农业活动相关的活的动物和植物,AASB141涉及AASB1037并没有涉及的与生物资产相关的政府补助的会计处理。”学者Deegan认为,AASB1037与AASB141 “理论重于实际运用,当地公司实际运用效果不理想,同时也背离了美国投资者的意愿。由于在这一领域,AASB1037先于国际准则发布,这与澳大利亚会计准则应与国际财务报告准则相协调的0标产生冲突。”
在IAS41发布之前,在美国、加拿大的会计准则体系中都存在较为接近的规定,例如美国农业财务准则委员会(FFSC)在1997年公布的《农业生产者财务指南(Financial Guidelines for Agriculture Producer )》、加拿大特许会计师协会(CICA) 1986年的《农业生产者会计与财务报告(Accounting andFinancial Reporting by Agricultural Producers )》。法国亦是早在 1986 年就开始在《会计总方案(The Plan Comptable General, PCG )》的框架下制定某些农业资产的准则。
尽管如此,西班牙学者Josep M. Argile认为“在许多国家,无论农业与经济发展的关系有多么重要,农业历来没有得到会计研究者、实务人员以及准则制定者的关注,现行会计准则没有很好的反映农业企业的特点以及农场主和投资者的信息需求。在IAS41发布之前没有任何有关生物资产的会计准则,所以生物资产的计价是困难的、也是有争议的。”在IAS41发布之后,新西兰财务报告准则委员会、相关会计师工会、南非注册会计师协会、新加坡财政部等国家和地区的会计准则制定机构也纷纷制定了自己的农业会计准贝IJ,他们在极大程度上与IAS41保持了一致。由此可见IAS41的发布,在农业会计准则制定方面具有里程碑的意义。
国外农业会计准则发展至今,在生物资产的会计计量方面,国际会计准则委员会和澳大利亚会计准则委员会主张以公允价值计量模式进行生物资产的会计核算和信息披露,并没有得到多数国家和地区的完全赞成。Simon Riley(2002)认为,“IAS41对经济周期长于一个会计期间而产生收益的生物资产所进行的农业活动有着显著影响,而对经济寿命短于一个会计期间的一年生作物,公允价值模式对其并不会产生很大程度上的影响。”另一方面,美国、加拿大、法国等国家都主张历史成本。因此,生物资产的计量属性问题在世界范围内依然存在着很多的不同意见和分岐。
1.2国内研究状况
在生物资产会计准则制定方面。1993年开始我国实施《企业会计准则》,并陆续制定和颁布其他具体准则,但是对生物资产会计准则的制定比较晚。AASB1037的颁布也引起我国学者对生物资产会计准则制定的集中关注。邓小洋(2002), “农业资产(Agrivulturai Assets )以及农业资产的变化己经超出了一般企业会计准则的范围”,“农业活动(Agricultuml Activity )的特殊性和多样性要求制订相对独立的会计准则”。张心灵、张玲玲(2004)认为,相对于社会经济发展的要求以及与国际惯例接轨的需求,我国目前涉及农业会计方面的制度是1993年颁布的农业行业会计制度己经远远滞后,我们亟需对生物资产会计制定若干规范制度和准则。在这种经济发展阶段中,我国2003年颁布的农业企业会计核算办法包含了生物资产和农产品部分。2006年在会计准则国际趋同的形势下,颁布了《企业会计准则第5号——生物资产》,于2007年1月1日开始实施,标志着生物资产会计准则正式成为我国会计准则体系的一部分。
在生物资产确认方面,众多学者普遍赞同生物资产的确认必须要满足资产确认的条件。孟全省(2002),认为“确认生物资产的标准是:第一,符合资产的定义;第二,能够可靠地计量。”张心灵、王平心等(2004)认为“生物资源能够作为一项资产加以确认,应当符合资产确认的条件,会计确认从理论上讲要同时满足四项标准,定义性、可计量性、相关性和可靠性,同时指出生物资产确认标准主要有两个方面,首先要符合资产的定义,同时要能够可靠的计量。”张国艳(2006年)认为由于原执行的《企业会计制度》不能完全涵盖农业这一特殊行业的会计规范,早期对生物资产会计的研究主要集中于生物资产的初始确认方面,同时少量关注到生物资产的再确认及会计信息质量要求。
对于生物资产的计量属性问题,谈论的比较多的在于是否采用公允价值计量生物资产,并且普遍认为公允价值是未来生物资产计量模式的发展趋势。陈金珍(2007年)认为生物资产初始计量应该按历史成本与公允价值计量混合模式进行,而在资产负债表日生物资产应采用公允价值计量才符合生物资产计量特征。朱炜、綦好东(2011年)认为,“不考虑公允价值计量生物资产在实践过程中的困难,就计量模式本身来讲,生物资产用公允价值计量比用历史成本计量能更好地反映生物资产增值的信息,提供的会计信息质量更高。”翟佳琪等(2011年)认为,“在会计准则国际趋同的大背景下,公允价值以其较强的相关性而日益成为生物资产计量首选的计量属性,它将取代历史成本成为我国生物资产主要的计量属性。”
对于生物资产分类,我国生物资产会计准则将生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产,不少学者认为这一分类存在一定的缺陷。刘卫华、朱秋秋(2010年)认为,“我国农业上市公司依现行准则将生物资产划分为生产性、消耗性和公益性三类,在信息披露上只是反映了企业持有生物资产的0的和用途,划分标准过于单一,忽略了生物资产最具典型的生命特征,无法真实而全面的反映生物资产的价值。” 俞丽蓉(2011年)认为应该将微生物资产纳入生物资产会计准则的规范范围以完善生物资产会计准则。
在生物资产信息披露问题上,存在两方面的研究。一是生物资产信息披露内容方面,在会计报表附注中,企业应当加大对生物资产和农产品公允价值信息的披露。信息披露主要包括两个部分:实物披露和价值披露。刘卫华(2011年)提出扩大准则确认生物资产的范围、对生物资产公允价值的相关信息要求强制性披露等观点。企业必须详细在报表附注中列明生物资产实物数量和金额变动的数额及其之所以变动的具体原因,而不是仅简单列示生物资产的期初数、增减数和期末数。二是生物资产信息披露程度问题,贾莉莉、高强(2008年)对生物资产有关信息进行了实证研究,检验结果认为披露充分的生物资产信息有助于提高企业价值。夏赛莲(2008年)以农业类上市公司为研究对象,对我国农业上市公司因会计舞弊行为导致的虚假会计信息披露进行较为全面的研究,认为农业上市公司虚假会计信息披露的原因主要有
会计信息不对称不透明、公司法人治理结构缺陷、注册会计师审计缺乏独立性、对经济犯罪惩罚力度过小、关联方交易等。
二、评价
世界各国对农业活动和农产品会计信息披露的研究相对于其他经济活动较为滞后,对生物资产的研究也就相应地出现较晚,主要是在对农业活动的会计研究过程中逐渐体现出来的。
国外19世纪90年代，国际会计准则委员会（IASC）开始考虑制定有关“农业”项目的国际会计准则。2002年12月，IASC批准《国际会计准则第41号—农业》。澳大利亚会计准则委员会(AASB)在1998年8月颁布《“自生和再生资产”会计准则(AASB1037)》。2003年5月,澳大利亚会计准则委员会又颁布了 AASB141。美国农业财务准则委员会(FFSC)在1997年公布的《农业生产者财务指南(Financial Guidelines for Agriculture Producer )》、加拿大特许会计师协会(CICA) 1986年的《农业生产者会计与财务报告(Accounting andFinancial Reporting by Agricultural Producers )》。法国亦是早在 1986 年就开始在《会计总方案(The Plan Comptable General, PCG )》的框架下制定某些农业资产的准则。
我国在1993年开始我国实施《企业会计准则》，但是对生物资产会计准则的制定比较晚。在2003年颁布了农业企业会计核算办法包含了生物资产和农产品。2006年在会计准则国际趋同的形势下,颁布了《企业会计准则第5号——生物资产》,于2007年1月1日开始实施,标志着生物资产会计准则正式成为我国会计准则体系的一部分。
合理完善的生物资产会计准则有助于企业对农产品的经济价值进行规范的确认、计量、披露,增加市场对农业活动及其相关产品的认可。生物资产会计信息披露为投资者了解生物资产的经济状况提供了途径,使生物资产的经济性接受更广泛的市场监督和检验,使农业企业可以和成熟工业企业在同一市场准则下进行比较竞争,增强农业企业的生存能力和竞争能力,促进农业产业化持续、稳定、健康发展。
参考文献
[1] 沈小南.国际会计准则委员会理事会华盛顿会议综述[J].会计研究,1999(6): 44-47
[2] 财政部计司.国际会计准则第41号一农业翻译稿[J].会计研究,2001(5): 55-56
[3] 财政部.企业会计准则2006[M].第1版.北京:经济科学出版社,2006.
[4] 财政部.企业会计准则应用指南2006[M].第1版.北京:中国财政经济出版社,2006.
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[6] 刘卫华、朱秋秋.从农业上市公司信息披露谈生物资产准则的完善[J].中国乡镇企业会计,2010.01
[7] 《澳大利亚自生和再生资产会计准则简析》,财会通讯.综合,2004(7)
[8] 刘卫华、朱秋秋.从农业上市公司信息披露谈生物资产准则的完善[J].中囯乡镇企业会计,2010.01
[9] 邓小洋.会计信息披露的经济学思考[J].财经理论与实践(双月刊),1999.07
[10] Institute of Chartered Accountants in Australia.Differences Between AASB141 and AASB 1037[EB/OL].www.iasb.org, May 2st, 2005
[11] Sallmanns.My Biology Trip—An Overview of Biological Asset Valuation[J].Perspective Spring, 2005(10):12 ~ 14 []Risks of Enterprise Merger & Purchase and the Prevention